一、引言

个人所得税自18世纪末产生以后发展得非常迅速，已成为许多国家的主体税种，它的地位如何反映了一个税制体系的先进程度，在国家的宏观经济管理，实现政府的社会、经济目标过程中发挥着重要的作用。随着市场经济的发展，依法治税是依法治国在税收领域的具体表现，个人所得税涉及经济和社会生活中的很多领域，因此个人所得税调控是税收调控中极其重要的部分，它应当尊重客观经济规律的基础上依法进行，由此可以看出个人所得税的调控受到经济原则和法律原则的双重制约。随着国家税制的完善和征税的日趋正规化，个人所得税作为国家宏观调控的一种重要手段，很多时候会因舞弊行为而被扭曲，难以发挥其应有的作用。收入最大化是每一个经济主体的追求，但令纳税人痛苦的是，他们必须将其中一部分作为赋税上缴给国家。作为纳税人总有将保留给自己的份额最大化（上缴金额最小化）的倾向，舞弊正是纳税人追求经济利益最大化在税收和法律领域的体现。因此具体深入细致地研究个人所得税，查找出其偷税漏税逃税等具体舞弊形式，并对个人所得税设定审计目标、内部控制测试、实质性测试等审计程序有着重要的意义。

二、个人所得税的舞弊表现

个人所得税是指在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内取得的所得而依法征收的一种税。在我国由于法制不完备，由于税率、稽查率、罚款率、征税人违规（如接受纳税人的贿赂等）、税收征管不力等原因导致的逃税相当普遍。由此有必要对个人所得税的舞弊形式进行研究探讨。个人所得税的弊端表现主要有以下几种：一是纳税人以减少申报收入的方式直接逃税。我国目前个人所得税的征收对象主要是工薪阶层，而不是高收入阶层。高收入阶层逃税比较严重，个人所得税的实际负担并没有落在高收入阶层，反而由工薪阶层负担，征收个人所得税的初衷被扭曲，个人所得税对收入的调节作用不明显。同样的收入水平，诚实的纳税人缴纳税款更多，而少申报的逃税者则少缴纳税款，不符合公平原则。由此我们可以得出这样一个结论：目前，对高收入者和高收入行业个人所得税的监管是非常薄弱的，并且税务机关的查处率和处罚程度也相对较低，因此导致偷逃个人所得税成为一种“有利可图”的社会普遍选择。二是纳税人选择低报个人所得的方式逃税。由于稽查率、罚款率、心理成本的影响，逃税者选择更易于隐蔽其收入的职业，比如通过在地下经济中寻找工作来欺骗政府，通过利用税法上的各种漏洞尽量避免纳税义务。三是多缴住房公积金逃税。根据我国个人所得税征收的相关规定,每月所缴纳的住房公积金是从税前扣除的,也就是说住房公积金是不用纳税的。而公积金管理办法表明,职工是可以缴纳补充公积金的。也就是说,职工可以通过增加自己的住房公积金来降低工资总额,从而达到减少应当交纳个人所得税的目的。四是保险投资逃税。居民在购买保险时可享受三大税收优惠：第一企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定的金融机构缴付的医疗保险金,不计个人当期的工资、薪金收入,免缴纳个人所得税。第二由于保险赔款是赔偿个人遭受意外不幸的损失,不属于个人收入,免缴个人所得税。第三按照国家或省级地方政府规定的比例缴付的医疗保险金、基本养老保险金和失业保险基金存入银行个人账户所取得的利息收入,也免征个人所得税。五是个人所得税分次申报逃税。个人所得税法对劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、利息、股息、红利所得、财产租赁所得、偶然所得和其他所得等七项所得,规定按次计算纳税。其费用扣除按每次应纳税所得额的大小,分别规定了定额和定率两种标准,如果能把一次取得的收入变为多次取得的收入,就可以享受多次扣除,从而达到少缴税收的目的。税法规定,属于一次收入的,以取得该项收入为一次,属于同一项目连续性收入的,以一个月内取得的收入为一次。如果支付间隔超过1个月,按每次收入额扣除法定费用后计算应纳税所得额,而间隔期不超过1个月,则合并为一次扣除法定费用后计算应纳税所得额 。所以纳税人在提供劳务时,合理安排纳税时间内每月收取劳务报酬的数量,可以多次抵扣法定的定额(定率) 费用,减少每月的应纳税所得额,避免适用较高的税率,使自己的净收益增加。六是利用捐赠抵减逃税。据相关规定,个人将所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育、其它社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区捐赠, 其赠额不超过应纳税所得额30 %的部分,计征时准予扣除。金额未超过纳税人申报的应纳税所得额30 %的部分,可以从其应纳税所得额中扣除。这就是说,个人在捐赠时,必须在捐赠方式、捐赠款投向、捐赠额度上同时符合法规规定,才能使这部分捐赠款免缴个人所得税。只要纳税人按上述规定捐赠,既可贡献出自己的一份爱心,又能免缴个人所得税。七是教育储蓄逃税。教育储蓄可以享受两大优惠政策：第一，在国家规定对个人所得的教育储蓄存款利息所得,免除个人所得税(利息的20 %) ；第二，教育储蓄作为零存整取的储蓄,享受整存整取的优惠利率。其最大的特点之一是国家规定免征利息税,单此一项，教育储蓄的实得利息收益就比其他同档次储种高20%以上。八是把个人收入转换成企业单位的费用开支逃税。把个人的应税所得变成了个人直接消费来躲避个人所得纳税。采取由企业、公司提供一定服务费用开支等方式,虽然减少了纳税人的收入,但同时也减少了纳税人的应纳税所得。比如,由公司向纳税人提供伙食、交通以及其他方面的服务来抵顶一部分劳务报酬。对公司来说,开支并没有增多,无损利益；对纳税人来说,这些伙食、交通等开支是纳税人的日常开支,若由纳税人用收入购买往往不能在缴纳个人所得税时扣除。

所得税是对企业和个人，因从事劳动、经营和投资而取得的各种所得所课征的税种的统称，或者说是以所得额为课税对象而课征的税种的统称。我国目前的所得税有个人所得税、企业所得税(包括内资企业所得税、外商投资企业所得税和外国企业所得税)两种方式。以下表描述了我国个人所得税的具体情况：

由以上表看出，个人所得税是我国税收的一个重要方面，从税收收入增长速度看，所得税在逐年增高，其中个人所得税是我国近年来收入增长速度最快的税种之一。由于我国现行的法律法规不完善，经济利益的诱惑，个人所得税的舞弊普遍存在，我们必须对其审计进行深入研究，才能做好防范措施。

三、个人所得税的审计

（一）制定合理的个人所得税审计目标，为实现个人所得税审计指明方向

个人所得税审计目标具体包括：（1）明确个人所得税内容的真实性。（2）明确个人所得税计税依据的合规性。（3）明确个人所得税适从税率的合法性。（4）明确个人所得税减、免的合理性。（5）明确个人所得税纳税的时效性。（6）明确个人所得税会计报表列示的恰当性。

（二）确定科学的个人所得税审计程序，使个人所得税审计不偏离审计目标并有条不紊地进行，从而提高审计工作质量

具体程序如下：（1）个人所得税业务控制制度审计。（2）个人所得税业务处理流程审计。（3）个人所得税会计信息审计。

（三）及时对个人所得税业务控制审计，为实现个人所得税审计目标打下坚实的基础

具体包括：（1）对个人所得税核算范围控制进行审计。（2）对个人所得税设置的科目控制进行审计。（3）对个人所得税的征收方式控制进行审计。

（四）重视对个人所得税业务处理流程审计，最大限度地降低审计风险

个人所得税业务处理流程是：明细表→纳税鉴定/纳税通知→汇算清缴文件→计算税额。具体包括：（1）获取或编制明细表，查其内容是否真实可靠，是否与总账数、报表数相等。（2）了解是否按纳税鉴定或纳税通知的税种、计税依据、税率来确定应纳税内容，减免税的范围和期限核实。（3）对税务部门的汇总清缴文件进行有效性分析，并与明细表进行核对。（4）检查各种个人所得税计算的正确性。

（五）慎重地选择个人所得税的切入点，确保个人所得税审计目标的实现。

对个人所得税的审计，注册会计师应根据被审计的个人的收入支出等确定个人所得税的审计程序和方法。应包括以下内容：(1)获取或编制个人所得税的明细表。其目的是为了复核个人所申报的加计数是否正确。(2)对个人应纳税所得额的审计。应纳税所得额的大小，直接关系到交纳个人所得税的多少，应纳税所得额计算的准确与否，是个人所得税审计的重点。（3）对个人所得税的税率适用是否正确的审计。审计纳税人是否按税法规定的税率，有无隐瞒所得的性质，低税率交纳个人所得税的现象；有无任意扩大减征范围的行为；有无任意扩大共同所得的纳税人数，以减少甚至逃避纳税义务的现象。（4）对减免个人所得税是否适用正确的审计。检查是否为照顾纳税人在某些特殊情况下所规定的减免税。(5)了解纳税人的经营情况，查清纳税人在某一段时间内取得收入的项数，每项数额多少，总数是多少，再和纳税人申报数相比，看两者是否一致，如果前者大于后者，则说明纳税人没报或少报了收入数额。对于纳税人取得的收入，而支付方即代扣代缴人没有代扣代缴税款，则要追究代扣代缴人的责任。

四、结语

个人所得税已经成为我国税收中的一个不可或缺的部分，涉及到社会生活中的很多领域。个人所得税的审计，是审计工作中的重要环节。由于现实生活中利益多元化、过分追求经济利益、制度不够健全，也由于一些人心理需求脱离社会现实、盲目的拜金主义和强烈的个人利己思想，导致价值观扭曲，善恶是非颠倒，社会责任感丧失，不择手段追求经济利益；加之一些地方管理松懈、监督乏力、打击不力，使得一些违法犯纪的偷漏个人所得税的舞弊行为日新月异，越演越烈，使得个人所得税的审计存在着较大的风险，所以认真、科学、有效地进行个人所得税审计，有着重大的意义。