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纳税处理

以非货币性资产出资的税务处理(下)

添加日期:2014年09月02日

  【案例】 2008年,大连金牛股份有限公司(以下称“大连金牛”)发生资产重组,大连金牛全部资产及负债、业务及附着于上述资产、业务或与上述资产、业务有关的一切权利和义务(以下称“资产负债及人员等”)出售给东北特殊钢集团有限公司(以下称“东北特钢”)。资产中主要包括投资资产、建筑物、在建工程及设备等。东北特钢系大连金牛的控股股东。随后,东北特钢将接收的资产负债及人员等以投资形式注册到大连特殊钢有限责任公司(以下称“大连特钢”),增加对大连特钢的投资。
  【税务处理及评论】对于东北特钢以资产负债及人员对外投资行为,涉及增值税的主要是设备的对外投资,按照《增值税暂行条例实施细则》的规定,应该做视同销售处理,相当于将资产对外出售,只不过取得的对价是股份而已。大连市国家税务局上报国家税务总局的《关于大连金牛股份有限公司资产重组过程中相关业务适用增值税政策问题的请示》(大国税函[2009]193号)中,大连市局也是表示要作为视同销售征收增值税的。2009年10月,国家税务总局对大连市国家税务局的请示作出批复,“将受让获得的实物资产再投资给其他公司的行为,应照章征收增值税”。[国家税务总局《关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复》(国税函[2009]585号)]。
  在国家税务总局《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)出台之前,按照视同销售征收增值税是合法的。据公开信息显示,该笔交易中涉及设备类资产数亿元,东北特钢将承受较大的增值税负担。如果东北特钢的投资行为尚未进行税务处理或者发生在2011年3月1日之后(此时以资产负债及人员对外投资在增值税处理的方式上发生了变化),那么东北特钢将会享受不征增值税的待遇,为企业节约大笔的税收支出。
  营业税
  (一)以无形资产和不动产对外投资
  营业税的征收范围是有偿提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产行为,投资者以无形资产和不动产对外投资成立企业,无形资产和不动产的权属已经发生了转移,但是依据现行的营业税法规应该区分不同情况进行税务处理。
  1.对外投资共担风险,参与税后利润的分配。国家税务总局《关于印发<营业税税目注释(试行稿)>的通知》(国税发[1993]149号)和财政部、国家税务总局《关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)均规定,以无形资产、不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险的行为,不征收营业税。
  2.不共担风险收取固定利润。 国家税务总局《关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复》(国税函发[1997]490号)规定,以不动产或无形资产投资入股,与投资方不共同承担风险,收取固定利润的行为,按照“租赁业”征收营业税;以土地使用权以外的无形资产入股,按照“转让无形资产”税目征收营业税。
  (二)以股权对外投资
  为了拓宽股权利用渠道,促进资本优化流动,国家工商行政管理总局于2009年1月发布了《股权出资登记管理办法》(国家工商行政管理总局令第39号,以下简称《办法》),对以股权投资事项作出明确的规定。《办法》规定,用作出资的股权应当权属清楚、权能完整、依法可以转让。全体股东以股权作价出资金额和其他非货币财产作价出资金额之和不得高于被投资公司注册资本的70%。
  以股权对外投资,相当于股权这项资产的权属发生了变更,在税法实质上已经发生了转让行为,但是股权转让行为不是营业税的征收范围,国家税务总局《关于股权转让不征收营业税的通知》(国税函[2000]961号)和财政部、国家税务总局《关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)均规定,转让股权不征收营业税。那么以股权投资行为也不应征收营业税。以无形资产和不动产投资入股是否需要征收营业税,主要依承担风险情况而定,法律要件主要是投资协议合同及被投资单位公司章程等。
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